La Primera Sección de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Administrativa (TFJA) señala los casos en lo que una partnership (sociedad de personas) se considera transparente para fines fiscales.
Definir si la entidad es transparente o no es relevante para establecer si deberá cumplir con la normativa del Artículo 4-A y 4-B de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR).
Concepto de entidad transparente en México
El Artículo 4-A, penúltimo párrafo, indica que las entidades extranjeras y las figuras jurídicas extranjeras, para efectos de la normativa fiscal mexicana, son transparentes fiscales, cuando:
- no sean residentes fiscales para efectos del impuesto sobre la renta, en el país o jurisdicción donde estén constituidas ni donde tengan su administración principal de negocios o sede de dirección efectiva
- sus ingresos sean atribuidos a sus miembros, socios, accionistas o beneficiarios.
¿Cuándo se considera una partnership como entidad transparente?
De acuerdo con la normativa estadounidense, una Compañía de Responsabilidad Limitada (LLC, por sus siglas en inglés), puede ser considerada como:
- Una sociedad de personas (partnership)
- Una asociación, y por ende una corporación.
- Una entidad asimilable a su propietario (Disregarded as an entity separate from its owner).
En caso de que sea considerada una partnership, el mismo Internal Revenue Service indica en sus guías de apoyo que estas entidades:
“Una sociedad de personas debe presentar una declaración informativa anual para declarar los ingresos, las deducciones, las ganancias, las pérdidas, etc., de sus operaciones, pero no paga el impuesto sobre la renta. En su lugar, transfiere los beneficios o las pérdidas a sus socios. Cada socio declara su parte de los ingresos o pérdidas de la sociedad en su declaración de impuestos personal.” (énfasis de la fuente[1])
En ese sentido, no es necesario que la partnership sea considerada una entidad asimilable a su propietario a fin de que tenga un tratamiento de “entidad transparente”.
De igual forma, la Explicación Técnica del Tratado Tributario con Estados Unidos de América, Artículo 4, sexto párrafo, indica a la letra que una partnership “nunca es […] una entidad fiscal”, es decir, un sujeto pasivo obligado al pago de impuestos por sus propios ingresos.
A lo anterior hay que sumar los comentarios señalados por la tesis aislada IX-P-1aS-33[2] cuando, citando al numeral 8.8 del Apartado 1 de los comentarios al Artículo 4 del Modelo de Convenio Tributario de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), se indica que si “un Estado no tiene en cuenta la existencia de una partnership para efectos fiscales y le aplica el régimen de transparencia fiscal gravando a los socios sobre su porcentaje de renta de la sociedad de personas, esta última no está sujeta a impuesto y no puede ser considerada residente en dicho Estado”.
Efectos de ser entidades transparentes y Protocolo
Por lo anterior las partnerships son consideradas entidades transparentes para efectos de la Ley del ISR. De la misma forma, al no ser residentes en el Estado donde están constituidas, no le resulta aplicable el Convenio Tributario pues no es residente en ninguno de los Estados, tal indica la sentencia relacionada a la citada tesis.
Dicho lo anterior, deberá atenderse al Acuerdo sobre Entidades Transparentes con EUA (U.S., MEXICO REACH MUTUAL AGREEMENT REGARDING ELIGIBILITY OF FISCALLY TRANSPARENT ENTITIES TO BENEFITS) en donde se especifican los casos en donde entidades transparentes fiscalmente tienen la posibilidad de aplicar beneficios de tratados y clarifica los procesos para acreditar los beneficios de tratado de México.
El Acuerdo indica que “una entidad fiscalmente transparente constituida en Estados Unidos, como una LLC estadounidense que haya optado por ser tratada como un partnership a efectos del impuesto federal, será tratada como residente en Estados Unidos a efectos del inciso b) del apartado 2 del Protocolo, y tendrá derecho a reclamar los beneficios del tratado, en la medida en que los ingresos que obtenga estén sujetos a la imposición de los ingresos de un residente en Estados Unidos en manos de sus miembros, propietarios, socios o beneficiarios”.
DOBLE TRIBUTACIÓN.- SOCIEDAD DE PERSONAS (PARTNERSHIP), CUANDO SE CONSIDERAN COMO TRANSPARENTES.-
El artículo 212 sexto párrafo de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en el ejercicio fiscal 2005, establece que las entidades o figuras jurídicas extranjeras son transparentes fiscalmente, cuando no sean consideradas como contribuyentes del impuesto sobre la renta en el país en el que estén constituidas o sean residentes para efectos fiscales, y los ingresos que se generen a través de dicha entidad o figura jurídica estén gravados a nivel de sus integrantes. Ahora bien, para considerar que una partnership -sociedad de personas- no está sujeta a imposición en un Estado Contratante, es pertinente acudir al artículo 3, numeral 1, inciso g), subinciso ii), en relación con el numeral 8.8 del Apartado 1 de los comentarios al Artículo 4 del Modelo de Convenio Tributario de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), del cual se desprende que cuando un Estado no tiene en cuenta la existencia de una partnership para efectos fiscales y le aplica el régimen de transparencia fiscal gravando a los socios sobre su porcentaje de renta de la sociedad de personas, esta última no está sujeta a impuesto y no puede ser considerada residente en dicho Estado, entonces la renta de la sociedad de personas ‘transita’ hacia los socios de acuerdo con la legislación interna de ese Estado, en virtud de que son los socios quienes están sujetos al impuesto sobre esta renta y pueden solicitar el disfrute de los beneficios de los convenios firmados por los Estados de los que son residentes. En ese sentido, cuando una partnership es considerada una empresa transparente, se estima que no tiene el carácter de residente para efectos fiscales del impuesto sobre la renta en el Estado en donde se constituyó, ya que no enteró el impuesto propio a la autoridad hacendaria en dicho país, sino el que retuvo a sus socios (accionistas o beneficiarios), quienes tienen el carácter de contribuyentes.
Juicio Contencioso Administrativo Núm. 33/19-ERF-01-5/320/20-S1-04-02.- Resuelto por la Primera Sección de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Administrativa, en sesión de 28 de septiembre de 2021, por unanimidad de 5 votos favor.- Magistrado Ponente: Carlos Chaurand Arzate.- Secretario: Lic. Juan Arcos Solís. (Tesis aprobada en sesión de 17 de mayo de 2022)
Fuente: FISCALIA 22/07/2022
